LEASING W PRAWIE PODATKOWYM

1. Umowa leasingu

1.1. Definicje leasingu

Umowa leasingu należy do umów nazwanych uregulowanych w Kodeksie cywilnym. Według art. 709¹ k.c. przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Natomiast według art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych) ilekroć w ustawie jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Jak wynika z powyższych definicji umowa leasingu w rozumieniu przepisów podatkowych jest definiowana szerzej niż umowa leasingu w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, bowiem według ustaw podatkowych umową leasingu jest umowa nazwana uregulowana w kodeksie cywilnym a także każda inna umowa, spełniającą warunki określone w zacytowanym powyżej przepisie. Również zakres przedmiotowy umowy leasingu w rozumieniu przepisów podatkowych jest szerszy niż w przypadku umowy leasingu z kodeksu cywilnego. Przepisy kodeksu cywilnego przewidują, iż umowie leasingu podlegać będą rzeczy. Rzeczami zgodnie z art. 45 k.c. są tylko przedmioty materialne (rzeczy ruchome oraz nieruchomości). Natomiast według przepisów podatkowych przedmiotem umowy leasingu mogą być nie tylko rzeczy czyli podlegające amortyzacji środki trwałe, lecz również podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.

1.2. Przedmiot umowy leasingu

Przedmiotem umowy leasingu w rozumieniu przytoczonego art. 17a pkt 1 ustawy o pdop (art. 23a pkt 1 ustawy o pdof) są podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Środkami trwałymi według treści art. 16a ust. 1 ustawy o pdop (art. 22a ust. 1 ustawy o pdof) są podlegające amortyzacji, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o pdop (art. 23a pkt. 1 ustawy o pdof).

Natomiast wartościami niematerialnymi i prawnymi są, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o pdop (art. 22b ust. 1 ustawy o pdof), podlegające amortyzacji nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,

2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5. licencje,

6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej

7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o pdop (art. 23a pkt. 1 ustawy o pdof).

Ponadto przedmiotem umowy leasingu mogą być również niepodlegające amortyzacji grunty. Od stycznia 2013 roku przedmiotem umowy leasingu jest również prawo wieczystego użytkowania gruntów. Skutki podatkowe umowy leasingu mające za przedmiot powyższe prawo rzeczowe są takie same jak w przypadku leasingu gruntów.

Słowniczek zawarty w art. 17a ustawy o pdop (art. 23a ustawy o pdof) zawiera wyjaśnienia pojęć odpisów amortyzacyjnych oraz normatywnego okresu amortyzacji. Odpisami amortyzacyjnymi są odpisy dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m z uwzględnieniem art. 16 ustawy o pdop i art. 22a-22m z uwzględnieniem art. 22 ustawy o pdof. Natomiast przez normatywny okres amortyzacji w odniesieniu do:

• a) środków trwałych – okres, w którym odpisy amortyzacyjne, wynikające z zastosowanych stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych, zrównują się z wartością początkową środków trwałych,

• b) wartości niematerialnych i prawnych – okres ustalony w art. 16m ustawy o pdop

2. Rodzaje umów leasingu

Przepisy podatkowe przewidują następujące typy umów leasingowych:

• a) umowa leasingu operacyjnego,

• b) umowa leasingu finansowego,

• c) umowa leasingu konsumenckiego,

• d) umowa leasingu traktowana jak umowa najmu lub dzierżawy.

Wprawdzie przepisy podatkowe nie posługują się pojęciami leasingu finansowego czy operacyjnego, jednakże kryteria, które różnicują skutki umów leasingu w zależności od treści samej umowy leasingu, powodują iż zarówno podatnicy jak i organy podatkowe posługują się powyższymi nazwami tych umów. Umowa leasingu dla wywołania określonych skutków podatkowych musi zawierać warunki określone w przepisach ustaw dotyczących podatku dochodowego. Warunki te określone zostały w art. 17b ustawy o pdop oraz art. 23b ustawy o pdof (leasin operacyjny) oraz w art. 17f ustawy o pdop oraz art. 23f ustawy o pdof (leasing finansowy).

2.1. Umowa leasingu operacyjnego

Umowa leasingu aby mogła być określana jako umowa leasingu operacyjnego winna spełniać poniższe warunki:

• musi być zawarta na czas oznaczony, wynoszący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, w przypadku gdy przedmiotem umowy są podlegające amortyzacji rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne,

• musi być zawarta na czas oznaczony, wynoszący co najmniej 5 lat, a w przypadku umów zawartych przed 1 stycznia 2013 r. na okres co najmniej 10 lat, w przypadku gdy przedmiotem umowy jest podlegająca amortyzacji nieruchomość,

• suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast, w przypadku zawarcia po 1 stycznia 2013 roku przez finansującego umowy leasingu, której przedmiotem jest środek trwały lub wartość niematerialna i prawna, będąca uprzednio przedmiotem takiej umowy, suma ustalonych w nowej umowie opłat powinna odpowiadać co najmniej wartości rynkowej przedmiotu umowy z dnia zawarcia kolejnej nowej umowy leasingu,

• korzystającym jest podmiot będący przedsiębiorcą a więc prowadzący działalność gospodarczą,

• finansujący w dniu zawarcia umowy nie korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym, a w przypadku gdy finansującym jest spółka niebędącą osobą prawną

• ograniczenia, ze zwolnienia w podatku dochodowym dotyczą również wspólników tej spółki.

Spełnienie powyższych warunków pozwala na uznanie opłat leasingowych ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych za przychód finansującego i odpowiednio, za koszt uzyskania przychodów korzystającego.

WAŻNE: W przypadku leasingu operacyjnego:

u leasingobiorcy

• kosztem uzyskania przychodów są raty leasingowe, bieżące koszty eksploatacji (w przypadku podatnika podatku od towarów i usług są to kwoty netto);

• przedmiot leasingu nie podlega amortyzacji;

• leasingobiorca może mieć zagwarantowane prawo zakupu przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy (umowa co do zasady zawiera wartość wykupu)

Kwotę podatku od towarów i usług nabywca rozliczy na zasadach ogólnych określonych w ustawie o podatku od towarów i usług, tj. na podstawie faktur od poszczególnych rat leasingowych zgodnie z warunkami określonymi w art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 ust.13 ustawy o VAT.

u leasingodawcy

• przedmiot leasingu stanowi jego majątek;

• leasingodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych;

• rata leasingowa stanowi dla niego przychód podatkowy;

2.2. Umowa leasingu finansowego

Umowa leasingu aby mogła być uznana za umowę leasingu finansowego winna spełniać następujące warunki:

• umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

• suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej

• jego wartości rynkowej z dnia...