Skutki podatkowe wniesienia wkładów w spółce - II część

1. Przykłady opodatkowania podatkiem dochodowym wkładów wnoszonych do spółki

Przykład 1

W celu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nowy wspólnik (spółka kapitałowa) wniósł aport w postaci nieruchomości stanowiącej budynek magazynowy. Wartość ewidencyjna (księgowa) budynku wynosi 320.000 zł, a działki na której budynek został wzniesiony wynosi 110.000 zł. W umowie strony określiły, iż wartość wnoszonego wkładu niepieniężnego przez wspólnika, zgodnie z ustalonymi ich wartościami rynkowymi, wynosi 520.000 zł (z czego wartość działki to 170.000 zł). Wartość udziałów objętych przez wspólnika wynosi 430.000 zł. Nadwyżka w kwocie 90.000 zł zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki.

Pytanie

Czy w związku z wniesieniem przez wspólnika w celu objęcia wkładów w spółce z o.o. aportu w postaci powyższej nieruchomości, u wspólnika powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych? Jak określić wartość początkową wniesionej nieruchomości dla celów jej amortyzacji?

Odpowiedź

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio. Według art. 14 ust. 2 wartość rynkową, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1j pkt 1 ustawy o pdop w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z powyższymi przepisami podstawę wyliczenia podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości stanowiącej budynek magazynu wraz z działką, na której posadowiony jest ten budynek wyliczamy odejmując od przychodu stanowiącego wartość wkładu wnoszonego przez udziałowca czyli 520.000 zł koszty jego uzyskania czyli kwotę 430.000 zł. W przypadku przychodu, na jego kwotę składa się zarówno kwota ujęta w kapitale zakładowym spółki, jak i kwota nadwyżki, tzw. agio ujętej w kapitale zapasowym (w przeciwieństwie do podatku od czynności cywilnoprawnych). Natomiast na koszt uzyskania przychodu składa się wartość netto budynku (stanowiąca różnicę pomiędzy wartością początkową a dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi) oraz wartość działki (gruntu) na którym budynek ten jest posadowiony. Pomimo, iż art. 16c pkt 1 ustawy o pdop stanowi, iż amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi to stosownie do przytoczonej treści art. 15 ust. 1j pkt 1 uwzględnia się ich wartość w kosztach ponieważ są one środkiem trwałym w rozumieniu przepisów podatkowych.

1) wyliczenie podstawy opodatkowania:

520.000 zł – 430.000 zł = 90.000 zł

Przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku z art. 19 ust. 1 pkt 1 czyli 19% wysokość podatku wyniesie 17.100 zł.

2) określenie wartość początkowej wniesionej nieruchomości dla celów jej amortyzacji

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni – ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym przepisem wartością początkową budynku magazynu będzie określona w umowie jego wartość rynkowa wynosząca 350.000 zł (tj. 520.000 zł

Przykład 2

Członkowie zespołu badawczego w wyniku prowadzonych badań stali się właścicielami prawa majątkowego do własności intelektualnej (know-how) dotyczącej wytwarzania preparatu wykorzystywanego w medycynie. Są oni jednocześnie udziałowcami Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zamierzają podnieść kapitał zakładowy tej Spółki poprzez utworzenie nowych udziałów, które zostaną objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci opisanych wyżej praw majątkowych.

Pytanie

Czy w wyniku wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci know-how i objęciem nowych udziałów w spółce u udziałowców wnoszących powyższy wkład powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio. Natomiast według ust. 1e powyższego artykułu nie ustala się przychodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący. Z treści powyższego ustępu wynika zatem, iż odstępuje się od ustalenia przychodu,w przypadku gdy spełnione zostały łącznie poniższe przesłanki:

• a) wnoszony wkład jest wkładem niepieniężnym w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej,

• b) wkład jest wnoszony do spółki kapitałowej,

• c) wkład wnoszony jest przez podmiot komercjalizujący.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych spółką kapitałową jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Definicje „komercjalizowanej własności intelektualnej” oraz „podmiotu komercjalizującego” znajdują się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 34 i 35, i tak:

• przez komercjalizowaną własność intelektualną należy rozumieć:

  • a) patent, dodatkowe prawo ochronne na wynalazek, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego lub prawo z rejestracji topografii układu scalonego oraz prawo do uzyskania powyższych praw lub prawo z pierwszeństwa – określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 roku - Prawo własności przemysłowej,

  • b) autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego,

  • c) równowartość udokumentowanej wiedzy (informacji) nadającej się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej (know-how),

  • d) prawa do korzystania z praw lub wartości wymienionych w lit. a–c na podstawie umowy licencyjnej;

• przez podmiot komercjalizujący należy rozumieć twórcę uprawnionego do praw lub wartości wymienionych w pkt 34 lit. a– c, a także zawarcia umowy licencyjnej, o której mowa w pkt 34 lit. d, jeżeli wnosi do spółki kapitałowej komercjalizowaną własność intelektualną.

Oznacza to, że udziałowcy spółki wnoszący do niej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki wkład niepieniężny w postaci własności intelektualnej (know-how) dotyczącej wytwarzania preparatu wykorzystywanego w medycynie, którego są właścicielami są podmiotem komercjalizującym. Jako wkład niepieniężny wnoszona jest własność intelektualna (know-how) dotycząca wytwarzania preparatu wykorzystywanego w medycynie, nadająca się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej. Powyższy wkład wnoszony jest do spółki z ograniczona odpowiedzialnością, czyli spółki kapitałowej. W analizowanej sytuacji zostały spełnione warunki określone w art. 17 ust. 1e ustawy o pdof. Tym samym zgodnie z dyspozycją normy prawnej zawartej w tym ustępie, nie ustala się przychodu od wartości wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki z o.o.

Przykład 3

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą postanowiła utworzyć wspólnie z dwiema osobami spółkę jawną. Jako udział wniosła do spółki wkład niepieniężnych w postaci środków transportu (dwóch samochodów ciężarowych o łącznej wartości 220.000 zł).

Pytanie

Czy wniesienie powyższego wkładu niepieniężnego do spółki spowoduje po stronie wspólnika powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Odpowiedź

W przypadku wniesienia aportem do spółki jawnej środków transportu, przychody z tytułu przeniesienia własności tych środków będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o pdf. Zgodnie z jego treścią wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą pr...