Podatek dochodowy w najnowszych orzeczeniach sądów administracyjnych

1. Sprzedaż nieruchomości po podziale majątku wspólnego małżonków a podatek dochodowy - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 31 stycznia 2018 roku, sygn. akt I SA/Gd 1674/17

W ocenie Sądu za nieprawidłową uznać należało wykładnię art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonaną przez organ interpretacyjny, zgodnie z którą za datę nabycia nieruchomości (prawa), która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej pod warunkiem, że wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości (prawa) w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości (prawa) przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości (prawa), która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego. Tym samym nie można podzielić stanowiska, że odpłatne zbycie przez skarżącą nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w wyniku podziału majątku stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdof, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych w art. 30e w/w ustawy. Organ interpretacyjny wskazał, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zbycie przez wnioskodawczynię tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2014 r. w wyniku podziału majątku stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdof, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych w art. 30e ustawy o pdof. Organ interpretacyjny podzielił te poglądy orzecznictwa, według których nieekwiwalentny podział majątku stanowi przysporzenie (nabycie) dla osoby otrzymującej rzeczy o wartości wyższej niż jej udział w majątku wspólnym.

Wojewódzki Sąd Adminstracyjny wskazał, iż Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 wyjaśnił, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy o pdof, nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. Wprawdzie uchwała ta została podjęta w odmiennym stanie faktycznym (dziedziczenia po zmarłym małżonku), jednak wyrażona w niej zasada prawna co do daty nabycia nieruchomości wchodzącej w skład wspólności małżeńskiej ma walor uniwersalny. Stwierdzono w niej bowiem, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Skoro z uwagi na wspólność majątkową nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej bądź daty następującego w następstwie ustania tej wspólności podziału majątku dorobkowego.

Ponadto przemawia za tym także wyrażona w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasada równości, z której wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów prawa w obrębie określonej klasy (kategorii), rozumiany jako obowiązek jednakowego traktowania wszystkich podmiotów prawa, w równym stopniu charakteryzujących się określoną cechą istotną, bez zróżnicowań, zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących. Zatem brak uzasadnionych przesłanek do odmiennego traktowania podatnika sprzedającego nieruchomość w następstwie uzyskania prawa do wyłącznego nią dysponowania w wyniku orzeczenia sądu w przedmiocie podziału majątku wspólnego, w stosunku do podatnika, który uzyskał to prawo w wyniku ustania wspólności ustawowej w następstwie śmierci współmałżonka.

Powyższe stanowisko potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 jak również zbieżne zapatrywanie prawne wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1937/15.

2. Wspólnik spółki komandytowej zapłaci podatek dochodowy od pożyczki udzielonej przez jego małżonka - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 539/18

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku stwierdził, iż Spółki osobowe na mocy art. 8 ustawy z dnia 15 września 2000 Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030, ze zm.) mogą być podmiotem stosunku prawnego – tym samym to spółka osobowa, a nie jej wspólnicy nabywają nieodpłatne świadczenie. Słusznie zatem zauważył sąd pierwszej instancji, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o pdof, jako że spółka nie może otrzymać nieodpłatnego świadczenia od osób zaliczanych do I i II grupy podatkowej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo uznano, że to spółka osobowa nabyłaby nieodpłatne świadczenie, a nie jej wspólnicy. Nie można przyjąć – jak podnosi skarżąca, że przysporzenie z tytułu nieoprocentowanej pożyczki powstaje u wspólników, a nie spółki osobowej, ponieważ na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie istnieje pojęcie przychodu spółki osobowej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., dochody z udziału w spółce opodatkowane są osobno u każdej osoby, będącej wspólnikiem takiej spółki w stosunku do jej udziału, bowiem podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz osoba fizyczna. Opodatkowaniu podlegają nie dochody spółki osobowej, lecz dochód osiągany przez każdego ze wspólników, do którego ustalenia należy stosować reguły powołane w ustawie podatkowej. Powyższe stwierdzenie nie daje jednak podstaw do wnioskowania, że spółki osobowe nie osiągają przychodów, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. jasno stanowi, że opodatkowaniu podlega przychód uzyskany przez wspólnika z tytułu udziału w zysku (udziału) osiągniętym przez spółkę nie będącą osobą prawną. W świetle przywołanego przepisu czym innym są zatem zysk spółki osobowej i źródła jego pochodzenia (np. nieoprocentowana pożyczka), a czym innym przychód wspólnika z tytułu udziału w zysku spółki, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Zastrzeżenie zawarte w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Przychodem z działalności gospodarczej są również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125) odnoszące się do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 w/w ustawy (Wolne od podatku dochodowego są wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20), dotyczy sytuacji prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej przez osoby fizyczne. Zastrzeżenie to nie odnosi się natomiast do sytuacji prowadzenia takiej działalności przez spółki osobowe, w tym spółkę komandytową. Spółka komandytowa nie może otrzymać nieodpłatnego świadczenia od osób zaliczanych do I i II grupy podatkowej. Bez znaczenia jest fakt, że środki pożyczone przez męża skarżącej pochodzą z ich majątku wspólnego w rozumieniu art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

3. Opodatkowanie przez wynajmującego innych przychodów z najmu niż otrzymany czynsz - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2232/17

W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej: „u.p.o.l.”) wskazuje, że podatnikiem podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (posiadanie samoistne). Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w przypadku użytkowania wieczystego, podatnikami podatku od nieruchomości są użytkownicy wieczyści. Natomiast zgodnie z art. 238 K.c. to wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że bezsporne w sprawie jest, że to skarżący (wynajmujący) jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości oraz opłaty na użytkowanie wieczyste. Natomiast przerzucenie tego obowiązku na inny podmiot, jak wskazano wyżej nie jest dopuszczalne, gdyż ten może mieć swoje umocowanie jedynie w ustawie. Postanowienia umów zmieniające obowiązek podatkowy z punktu widzenia prawa podatkowego nie wywierają jakichkolwiek skutków.

Skoro skarżący jest podatnikiem oraz użytkownikiem wieczystym i wyłącznie na nim spoczywa obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości oraz opłaty za użytkowanie wieczyste, to przekazanie połowy tych kwot przez najemcę nie stanowi zwrotu wydatków ponoszonych co od zasady przez najemcę. O takim zwrocie można mówić wówczas, gdy najemca przekazuje wynajmującemu środki na pokrycie wydatków związanych wyłącznie z najemcą, jak przykładowo zwrot za zużytą przez najemcę w wynajmowanym lokalu wodę czy energię elektryczną.

Z uwagi na odpłatny charakter umów najmu przychodem z tego źródła przychodów będzie przede wszystkim czynsz stanowiący wynagrodzenie wynajmującego z najmu, chociaż oczywiście nie tylko. Przychodem z tytułu najmu będzie oprócz wynagrodzenia wynajmującego wynikającego bezpośrednio z tej umowy (czynsz) także wszystko to, co uzyskuje wynajmujący na jej podstawie. Tym samym świadczenie pieniężne – kwoty stanowiące połowę podatku od nieruchomości oraz połowę opłat za użytkowanie wieczyste, uzyskiwane od najemcy (również uiszczane niezależnie od czynszu określonego w umowie), stanowią przychód z tytułu umowy najmu, w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W tym przypadku na najemcy nie ciążył obowiązek podatkowy, nie był też zobowiązany do opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, bowiem to nie on był stroną umowy ustanawiającej to prawo. Wpłacone kwoty stanowią zatem w istocie również wynagrodzenie z tytułu najmu, w sposób sztuczny wyłączone z czynszu. Świadczenie przez najemcę równowartości połowy podatku i połowy opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego związane było bowiem z tym, że wynajmował on lokal. Będzie ono stanowiło dla wynajmującego przysporzenie majątkowe z tytułu najmu. Zauważyć bowiem należy, że gdyby najemca nie przekazywał skarżącemu połowy równowartości podatku od nieruchomości oraz opłaty za użytkowanie wieczyste, to nie zwolniłoby to skarżącego z obowiązku ich uiszczenia. Skarżący musiałby uiścić te należności z własnego majątku.

4. Prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym w przypadku zakupu nowego mieszkania przed sprzedażą starego - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 września 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 473/18

Według stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika wspólnie z żoną 11 lutego 2016 r. kupili mieszkanie we W., a 9 września 2016 r. mieszkanie to, ze względu na niewielki metraż, postanowili sprzedać pod koniec 2017 r. i kupić większe. W dniu 2 grudnia 2017 r. zawarli przedwstępną umowę sprzedaży zobowiązującą ich do przeniesienia własności do 26 stycznia 2018 r., a stronę kupującą do wpłaty pozostałej kwoty do 31 stycznia 2018 r. Jednocześnie, 14 grudnia 2017 r. została zawarta przez wnioskodawcę i jego żonę przedwstępna umowa sprzedaży z deweloperem na zakup przez nich innego mieszkania z następującymi terminami: do 21 grudnia 2017 r. wpłacić mieli 10% ceny brutto, a do 14 lutego 2018 r. pozostałą cenę, czyli 90% brutto. Tuż przed podpisaniem przeni...