Formy finansowania działalności gospodarczej

1. Pożyczki i kredyt

Czym jest umowa pożyczki? Jest to korzystanie z cudzego kapitału często za wynagrodzeniem w postaci oprocentowania przez oznaczony czas z obowiązkiem zwrotu otrzymanych środków po jego upływie. Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Jak wynika z treści przytoczonego przepisu oprocentowanie nie stanowi elementu przedmiotowego istotniejącej umowy pożyczki, co oznacza iż jego brak nie powoduje nieważności takiej umowy. Natomiast obowiązek zwrotu otrzymanego kapitału najczęściej po upływie czasu na jaki został pożyczkobiorcy udzielony pozwala odróżnić umowę pożyczki od umowy darowizny, w której obowiązek taki nie istnieje a która polega na przysporzeniu majątkowym po stronie obdarowanego kosztem majątku darczyńcy.

Z punktu widzenia prawa podatkowego uzyskanie pożyczki przez przedsiębiorcę jest dla niego neutralne podatkowo. Oznacza to, że kwota otrzymanej pożyczki nie będzie stanowiła dla niego przychodu, skutkiem czego kwota zwróconej pożyczki (wpłacane raty) nie będzie kosztem uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Jednakże w myśl art. 14 ust. 2 pkt 7g ustawy o pdof przychodem z działalności gospodarczej są również przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy:

• a) pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości wyższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwróconego kapitału a kwotą udzielonej pożyczki (kredytu),

• b) pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Natomiast według treści art. 23 ust. 1 pkt 8 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu).

Jednakże wydatki związane z prowadzoną działalnością sfinansowane z otrzymanej pożyczki stanowić będą koszt tej działalności. Elementami umowy pożyczki, które przedsiębiorca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów będą naliczone od pożyczki odsetki. Warunkiem jest aby były one zapłacone, bowiem tylko takie odsetki stanowić będą koszt podatkowy.

W przypadku pożyczki udzielonej w walucie obcej mogą powstać różnice kursowe mające wpływ na wysokość przychodu lub kosztów uzyskania przychodów. Bowiem w wyniku zmian kursu waluty – kredytobiorca może spłacić w istocie wyższą lub niższą kwotę (według wartości określonej w złotych polskich) niż otrzymał w dniu uruchomienia środków. Mamy tu do czynienia z podobną sytuacją jak przy zaciąganiu każdego innego zobowiązania w walucie obcej, a zatem i przy spłacie kredytu należy rozliczać różnice kursowe. Podkreślenia wymaga to, iż jeżeli środki pieniężne pochodzą z pożyczki udzielonej w walucie obcej, różnice kursowe powstają wyłącznie przy ostatecznym rozliczeniu pozycji walutowej, tj. spłacie pożyczki. Natomiast wymiana waluty pochodzącej z pożyczki jest zdarzeniem obojętnym podatkowo i nie skutkuje powstaniem różnicy kursowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1674/12). Powstałe różnice w związku ze spłatą pożyczki nie mogą być traktowane jako korekta zaewidencjonowanych wcześniej przychodów lub kosztów, bowiem jak wcześniej stwierdzono otrzymana pożyczka nie stanowi przychodu podatkowego, w konsekwencji jej spłata nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

WARTO PAMIĘTAĆ: Uzyskanie pożyczki przez przedsiębiorcę jest dla niego neutralne podatkowo. Oznacza to, że kwota otrzymanej pożyczki nie stanowi przychodu podatkowego, skutkiem czego kwota zwróconej pożyczki (wpłacane raty) nie będzie kosztem uzyskania przychodu.

Elementem kosztów podatkowych będą naliczone i zapłacone od pożyczki odsetki.

Formy zabezpieczenia pożyczki

HIPOTEKA

Podmioty udzielające pożyczek mogą stosować różnego rodzaju formy zabezpieczeń ich spłaty. W przypadku kredytu udzielonego na zakup nieruchomości najczęstszą formą zabezpieczenia jest hipoteka. Jest ona ograniczonym prawem rzeczowym. Hipoteka związana jest z nieruchomością na której ją ustanowiono, czyli obciąża nieruchomość niezależnie od tego, kto jest jej właścicielem. Sens hipoteki polega na tym, iż w sytuacji nieuzyskania zaspokojenia od dłużnika osobistego wierzyciel może uzyskać zaspokojenie od dłużnika rzeczowego - do wysokości hipoteki - pomimo że żaden stosunek obligacyjny pomiędzy nimi nie istnieje. Jeżeli zatem zobowiązany osobiście nie wykonuje należnego świadczenia pieniężnego, wierzyciel może wszcząć egzekucję przeciwko dłużnikowi rzeczowemu, przedtem jednak musi uzyskać przeciwko niemu tytuł wykonawczy. Ustanowienie hipoteki nie ma wpływu na podatek dochodowy. Podlega natomiast podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

UMOWA PRZEWŁASZCZENIA

Inną formą zabezpieczenia udzielonej pożyczki jest umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności. Jest umową, zgodnie z którą dłużnik albo osoba trzecia przenosi własność rzeczy na wierzyciela, a wierzyciel zobowiązuje się do jego przeniesienia na dłużnika w przypadku zaspokojenia jego wierzytelności. Przeniesienie własności w ramach umowy przewłaszczenia towarzyszy przeniesienie posiadania w wyniku którego, dotychczasowy właściciel zatrzyma rzecz w swoim władaniu jako posiadacz zależny na podstawie stosunku prawnego jednocześnie ustalonego przez strony. Umowa przewłaszczenia może obejmować cały przedmiot umowy lub tylko jego część.

Jakie skutki podatkowe wywołuje umowa przewłaszczenia, gdy przedmiotem tej umowy są środki trwałe wykorzystywane w prowadzonej działalności?

Przeniesienie własności środka trwałego w drodze umowy przewłaszczenia, co do zasady skutkowałoby utratą prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a tym samym zmniejszeniem kosztów podatkowych w prowadzonej działalności. Jednakże ustawodawca w art. 22f ust. 5 ustawy o pdof przewidział możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych pomimo zawarcia powyższej umowy. Zgodnie z jego treścią odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przewłaszczone w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu, dokonuje dotychczasowy właściciel, w tym pożyczkobiorca lub kredytobiorca. Z wykładni powyższego przepisu wynika, iż zawarcie umowy przewłaszczenia nie pozbawia dotychczasowego właściciela – w tym pożyczkobiorcy lub kredytobiorcy – prawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu tej umowy. Warunkiem jest aby środek trwały pozostawał w posiadaniu dotychczasowego właściciela i był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

Sytuacja wygląda inaczej gdy zabezpieczenie udzielonej pożyczki przyjmie formę zastawu. Wprawdzie zgodnie z treścią art. 306 § 1 Kodeksu cywilnego jego ustanowienie nie powoduje przeniesienia własności przedmiotu zastawu z dłużnika na wierzyciela, jednakże przepis art. 307 § 1 przenosi jego posiadanie na wierzyciela albo na osobę trzecią. Przy takiej formie zabezpieczenia przedmiot zastawu nie mógłby być wykorzystywany przez przedsiębiorcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Inaczej przedstawia się sytuacja w przypadku zastawu bankowego. Przedmiot tego zastawu pozostaje w posiadaniu kredytobiorcy, co oznacza, że będzie on mógł wykorzystywać go w prowadzonej działalności gospodarczej, a dokonywane od niego odpisy amortyzacyjne stanowić będą koszt uzyskania przychodów.

WARTO PAMIĘTAĆ:

• zawarcie umowy przewłaszczenia nie pozbawia dotychczasowego właściciela

- w tym pożyczkobiorcy lub kredytobiorcy – prawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu tej umowy. Warunkiem jest aby środek trwały pozostawał w posiadaniu dotychczasowego właściciela i był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej;

• w sytuacji gdy udzielenie pożyczki związane jest z zabezpieczeniem w postaci zastawu, przedmiot zastawu nie będzie wykorzystywany przez przedsiębiorcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, bowiem następuje przeniesienie posiadania na rzecz wierzyciela - koszty amortyzacji nie będą stanowiły kosztów podatkowych.

2. Leasing

Kolejną formą finansowania prowadzonej działalności są umowy leasingu. Umowa leasingu jest umową nazwaną uregulowana w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 709¹ k.c. przez...